DECRETO DE REPATRIACIÓN DE CAPITALES 2017

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BOLETÍN INFORMATIVO

DECRETO DE REPATRIACIÓN DE CAPITALES 20171

El 18 de enero del año en curso, se publicó en el Diario Oficial de la Federación el “DECRETO que otorga diversas facilidades administrativas en materia del impuesto sobre la renta relativos a depósitos o inversiones que se reciban en México (el Decreto),”2 que comentamos a continuación.3

Sujetos que pueden tomar el beneficio

1.- El Decreto es aplicable a personas físicas y morales, residentes en México, así como a residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país (EP) que hayan obtenido ingresos provenientes de inversiones directas e indirectas, mantenidas en el extranjero hasta el 31 de diciembre de 2016.4

Sujetos excluidos

2.- No podrán tomar el beneficio de este decreto quienes, antes de realizar el pago del impuesto, según se comenta más adelante, se les haya iniciado una revisión de gabinete, una visita domiciliaria, revisión de dictamen o electrónica, en términos del artículo 42, fracciones II, III, IV y IX del Código Fiscal de la Federación (CFF), respecto de los ingresos por los que se pueda optar por aplicar el Decreto.

3.- Tampoco podrán aplicar el Decreto quienes haya interpuesto un medio de defensa respecto de los ingresos susceptibles de aplicación, salvo que se desistan de los mismos (ver Regla 11.8.6 de la RMFA).

Ingresos comprendidos y exclusiones

4.- Quedan comprendidos los ingresos gravados para las personas físicas conforme al Título IV, los obtenidos por las personas morales conforme al Título II y los comprendidos en el Título VI de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR). Este último supuesto se refiere esencialmente se refiere a los Regímenes Fiscales Preferentes (REFIPRES).

Quedan excluidos del Decreto los ingresos que hubieren generado una deducción a un residente en México o a un EP, sean o no pagos efectuados entre partes relacionadas.

5.- No será aplicable el Decreto respecto de ingresos provenientes de actividades ilícitas cuando se utilicen para este tipo de actividades5 o cuando se presenten los supuestos previstos en el artículo 139 Quáter del Código Penal Federal.6

Repatriación de los recursos

6.- Como requisito de procedencia de los beneficios del Decreto, los ingresos e inversiones deberán retornarse al país durante el plazo de vigencia del mismo7 por conducto de instituciones financieras8 y se deberán invertir y permanecer invertidos en territorio nacional, por un plazo de al menos dos años contados a partir de la fecha en que se retornen. La inversión de los citados recursos deberá realizarse durante el ejercicio fiscal de 2017

7.- Para efecto de lo anterior, los contribuyentes deberán destinar los recursos a alguno de los fines precisados más adelante y podrán cambiar la inversión elegida, siempre que sea alguna de las opciones permitidas.9

8.- El retorno deberá realizarse a través de operaciones financieras y deberá coincidir el remitente en el extranjero con el beneficiario en el país o incluso ser diferentes, si son partes relacionadas.10

9.- Se dispone que quienes apliquen el Decreto deberán acreditar que las inversiones incrementaron el monto de sus inversiones totales en el país. En adición, se señala que “el monto total de lo retornado para su inversión al país, no deberá disminuirse por un periodo de dos años.”11

10.- Cierta documentación comprobatoria deberá conservarse, según se precisa en el punto 17 de este documento.

Cálculo del impuesto

11.- El impuesto se calcula aplicando la tasa del 8% sin deducción alguna, al monto total de los recursos que sean repatriados12 y que se hubieren mantenido en el extranjero hasta antes del 1 de enero de 2017,13 de manera directa o de manera indirecta por conducto de vehículos jurídicos extranjeros. Procederá el acreditamiento del impuesto pagado en el extranjero, en términos del artículo 5 de la LISR, sin que el monto acreditable exceda del 8% del monto de los recursos retornados.

Lo anterior significa que los contribuyentes podrán acogerse al Decreto sólo por una parte de sus inversiones, o bien, podrán realizar la repatriación en partes.14

12.- El impuesto deberá pagarse dentro de los 15 días siguientes naturales siguientes a la fecha en que se depositen en una institución de crédito o casa de bolsa del país.15

De acuerdo con la fracción II de la Regla 11.8.1 de la RMFA, se prevé lo siguiente: [...] “Cuando el pago del ISR que corresponda a los recursos que se retornen al país y que se hubiesen mantenido en el extranjero hasta al 31 de diciembre de 2016, no se realice dentro de los quince días naturales siguientes a la fecha en que se retornen al país los recursos provenientes del extranjero, el ISR a cargo se actualizará y causará recargos desde la fecha en que debió realizarse el pago y hasta la fecha en que éste se realice, la cual, no podrá exceder del 3 de agosto de 2017.”

13.- Si los conceptos repatriados cubrieron el ISR previamente, ya no será necesario cubrir el gravamen que establece este Decreto.16 Ello permite interpretar que si el origen del capital cubrió el ISR en su momento, podrán repatriarse solamente los rendimientos en términos de este Decreto.

Requisito de inversión de recursos en México. Destino de inversiones

14.- Se entiende que las personas morales residentes en México y las residentes en el extranjero con EP en México invierten los recursos en el país, cuando se destinen a:17 (i) la adquisición de activos fijos deducibles, terrenos y construcciones ubicadas en México,18(ii) investigación y desarrollo,19 (iii) pago de pasivos previamente contraídos20 y (iv) en la realización de inversiones en casas de bolsa e instituciones de crédito de nacionalidad mexicana.21

15.- En el caso de personas físicas residentes en México y las Residentes en el extranjero con EP en México, invierten los recursos en el país, cuando se destinen a: (i) inversiones a través de instituciones que componen el sistema financiero mexicano en instrumentos financieros emitidos por residentes en el país o en acciones emitidas por personas morales residentes en México, (ii) la adquisición de activos fijos deducibles, terrenos y construcciones ubicadas en México22 e (iii) investigación y desarrollo.23

16.- Las personas que apliquen este decreto, deberán demostrar que las inversiones incrementaron el monto de sus inversiones totales en el país. El monto total de lo retornado para su inversión al país, no deberá disminuirse por un periodo de dos años.24

Obligaciones formales a cumplir

17.- Quienes opten por aplicar el Decreto deben conservar la documentación que demuestre que los recursos provenían del extranjero, el pago de impuesto, los comprobantes de los depósitos realizados en México, así como la declaración de pago del gravamen, por un plazo de 5 años a partir de que el gravamen fue cubierto, de acuerdo con el artículo 30 del CFF.

Pérdida del beneficio del Decreto

18.- Se dispone en el Artículo Sexto que: “Los contribuyentes que no cumplan con cualquiera de las condiciones previstas en el presente Decreto o no retornen para su inversión en el país los recursos referidos, estarán sujetos a las disposiciones legales que procedan.”

Integración de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN) y participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas (PTU)

19.- Se dispone que los contribuyentes podrán adicionar a su CUFIN, la utilidad fiscal que corresponda a los recursos retornados conforme a la LISR, considerando como elemento de resta el ISR pagado en los términos de este Decreto. Esta adición deberá de ser base para el reparto de utilidades a los trabajadores (PTU).

Extinción de obligaciones fiscales previas como beneficio del Decreto

20.- Uno de los beneficios del Decreto es considerar por cumplidas las obligaciones fiscales relacionadas con los ingresos y las inversiones aplicables de retorno de recursos, siempre y cuando se hubieran cumplido los requisitos de retorno y pago del impuesto, en términos del Artículo Cuarto del Decreto.25

No consideración de ingreso para los que apliquen el Decreto. Imposibilidad de generar derecho a la devolución o compensación

21.- Se dispone que los beneficios que confiere el Decreto no constituyen ingreso acumulable26 y tampoco darán lugar a devolución o compensación alguna.27

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1 El presente boletín tiene alcance informativo y contiene comentarios preliminares sobre las normas y demás resoluciones administrativas, criterios jurisdiccionales o cualquier otro documento que sea comentado, por lo que las apreciaciones aquí vertidas no puedan interpretarse como definitivas y la adopción de cualquier comentario es responsabilidad exclusiva de quien lo aplica, pues podría no ser compartido por las autoridades fiscales o los tribunales competentes. Toda consulta deberá realizarse de manera personal y considerando las circunstancias especiales del caso.

2 Cfr. http://www.dof.gob.mx/nota_detalle.php?codigo=5469286&fecha=18/01/2017 3 Se hará referencia a las Regla 11.8.1 y siguientes de la versión anticipada de la PRIMERA RESOLUCIÓN DE MODIFICACIONES A LA RESOLUCIÓN MISCELÁNEA FISCAL PARA 2017 Y SUS ANEXOS 1, 1-A Y 5 (en adelante la RMFA), la cual no se publica a la fecha como parte de la Resolución Miscelánea Fiscal 2017 y constituyen posibles normas jurídicas. Consultar en la siguiente dirección:

http://www.sat.gob.mx/informacion_fiscal/normatividad/Paginas/2017/RMF_2017_versiones_anticipdas.aspx

4 Existen otras alternativas conforme a la LISR y su reglamento, que no se comentan en este documento pero puede ser importante evaluar en caso de efectuar un pago espontáneo del gravamen, siendo que conforme a estas opciones sí se cubre actualización y recargos. Además, debe precisarse que la opción del Decreto no constituye un esquema de pago anónimo.

5 Se entenderá por actividades ilícitas lo dispuesto por el artículo 400-Bis del Código Penal Federal:

Artículo 400 Bis. Se impondrá de cinco a quince años de prisión y de mil a cinco mil días multa al que, por sí o por interpósita persona realice cualquiera de las siguientes conductas:

I. Adquiera, enajene, administre, custodie, posea, cambie, convierta, deposite, retire, dé o reciba por cualquier motivo, invierta, traspase, transporte o transfiera, dentro del territorio nacional, de éste hacia el extranjero o a la inversa, recursos, derechos o bienes de cualquier naturaleza, cuando tenga conocimiento de que proceden o representan el producto de una actividad ilícita, o

II. Oculte, encubra o pretenda ocultar o encubrir la naturaleza, origen, ubicación, destino, movimiento, propiedad o titularidad de recursos, derechos o bienes, cuando tenga conocimiento de que proceden o representan el producto de una actividad ilícita.

Para efectos de este Capítulo, se entenderá que son producto de una actividad ilícita, los recursos, derechos o bienes de cualquier naturaleza, cuando existan indicios fundados o certeza de que provienen directa o indirectamente, o representan las ganancias derivadas de la comisión de algún delito y no pueda acreditarse su legítima procedencia.

En caso de conductas previstas en este Capítulo, en las que se utilicen servicios de instituciones que integran el sistema financiero, para proceder penalmente se requerirá la denuncia previa de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.

Cuando la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en ejercicio de sus facultades de fiscalización, encuentre elementos que permitan presumir la comisión de alguno de los delitos referidos en este Capítulo, deberá ejercer respecto de los mismos las facultades de comprobación que le confieren las leyes y denunciar los hechos que probablemente puedan constituir dichos ilícitos.

6 Artículo 139 Quáter.- Se impondrá la misma pena señalada en el artículo 139 de este Código, sin perjuicio de las penas que corresponden por los demás delitos que resulten, al que por cualquier medio que fuere ya sea directa o indirectamente, aporte o recaude fondos económicos o recursos de cualquier naturaleza, con conocimiento de que serán destinados para financiar o apoyar actividades de individuos u organizaciones terroristas, o para ser utilizados, o pretendan ser utilizados, directa o indirectamente, total o parcialmente, para la comisión, en territorio nacional o en el extranjero, de cualquiera de los delitos previstos en los ordenamientos legales siguientes:

I. Del Código Penal Federal, los siguientes: 1) Terrorismo, previstos en los artículos 139, 139 Bis y 139 Ter; 2) Sabotaje, previsto en el artículo 140; 3) Terrorismo Internacional, previsto en los artículos 148 Bis, 148 Ter y 148 Quáter; 4) Ataques a las vías de comunicación, previstos en los artículos 167, fracción IX, y 170, párrafos primero,

segundo y tercero, y 5) Robo, previsto en el artículo 368 Quinquies. II. De la Ley que Declara Reservas Mineras los Yacimientos de Uranio, Torio y las demás Substancias de

las cuales se obtengan Isótopos Hendibles que puedan producir Energía Nuclear, los previstos en los artículos 10 y 13. 7 En disposición transitoria se señala: ÚNICO. El presente Decreto entrará en vigor el día siguiente de su publicación en el Diario Oficial de la Federación y estará vigente durante los seis meses posteriores contados a partir de su entrada en vigor.

8 El retorno de los recursos a que se refiere el presente artículo se deberá realizar a través de operaciones realizadas entre instituciones de crédito o casas de bolsa constituidas en México y entidades constituidas fuera del territorio nacional que presten servicios financieros, para lo cual deberá coincidir el remitente en el extranjero con el beneficiario en el país de los recursos o cuando éstos sean partes relacionadas en términos de la legislación fiscal nacional.

9 Al respecto se dispone: Para efectos del párrafo anterior, se considerará que se cumple con el requisito de dos años de permanencia de los recursos que se retornen al país, cuando durante el referido periodo, los contribuyentes que hubieran invertido los recursos en alguno de los supuestos de las fracciones a que se refiere el artículo Sexto del presente Decreto, cambien a una inversión distinta a la que originalmente eligieron, siempre que la nueva inversión también se realice en cualquiera de los supuestos señalados en el citado artículo Sexto. En este caso, para computar el periodo de dos años, se considerará tanto aquél en el que permanecieron invertidos los recursos retornados en el supuesto elegido originalmente, como el periodo que permanezcan invertidos los recursos en el nuevo instrumento o en el bien de que se trate.

10 Esta precisión es relevante, pues las inversiones pueden haberse realizado por conducto de vehículos extranjeros. 11 Es importante precisar que en el Artículo Sexto del Decreto se dispone expresamente: [...] Los contribuyentes que no cumplan con cualquiera de las condiciones previstas en el presente Decreto o no retornen para su inversión en el país los recursos referidos, estarán sujetos a las disposiciones legales que procedan.

12 Es importante precisar la base es el recurso que sea objeto de repatriación, a menos que se pruebe que sobre el mismo se pagó el impuesto. No es clara la norma respecto de ciertos supuestos como es el caso de ganancias derivadas de la enajenación de acciones, en las que el ingreso es la ganancia y aparentemente, la aplicación del decreto requeriría que el pago sea por la totalidad del capital retornado. 13 El Artículo Tercero señala: Para los efectos del párrafo anterior, se aplicará el tipo de cambio del día en que se efectúe el pago del impuesto relativo a los recursos que se retornen a territorio nacional, de conformidad con lo establecido por el Código Fiscal de la Federación.

14 Sobre este particular, la Regla 11.8.4 de la RMFA, señala: [...] Para los efectos del Decreto a que se refiere este Capítulo, en los casos en que el retorno de los ingresos provenientes de inversiones directas e indirectas, que se hayan mantenido en el extranjero al 31 de diciembre de 2016, se realice en diversas operaciones, deberá presentarse una declaración de pago por cada una de ellas, hasta el 19 de julio de 2017 y pagar a más tardar el 3 de agosto del mismo año, pudiendo, para ello, presentarse un solo aviso que incluya el destino final de cada uno de los ingresos invertidos en el país, o bien, presentando un aviso por cada operación realizada.

15 No obstante, lo anterior, el Artículo Tercero dispone que el impuesto se calculará considerando el tipo de cambio vigente a la fecha de pago del impuesto, no obstante que el retorno hubiere ocurrido con anterioridad. 16 En nuestra opinión, no podrá argumentarse que aquellos recursos mantenidos en el extranjero, que han generado intereses y ganancia cambiaria, cuyo origen del capital pueda demostrarse, no así el pago del impuesto del mismo, pueden no cubrir el gravamen por el sólo hecho de haberse consumado la caducidad de las facultades de la autoridad. La norma de excepción señala que debe probarse que sobre dichos recursos se pagó el impuesto, de lo contrario, el impuesto se pagará sobre el total de lo retornado.

Sobre este particular la Regla 11.8.9. de la RMFA dispone: [...]Para los efectos del Artículo Cuarto, segundo párrafo del Decreto a que se refiere este Capítulo, se podrán excluir de la base del impuesto los recursos que se retornen al país respecto de los cuales se pueda acreditar que no se estaba obligado al pago del impuesto sobre la renta por su obtención, que estaban exentos de pago o que efectivamente se pagó el impuesto correspondiente [...]

17 Ver Regla 11.8.3 de la RMFA. 18 No podrán enajenarse en un periodo de 2 años contados a partir de su adquisición. 19 Se consideran aquellas inversiones destinadas directa y exclusivamente a la ejecución de proyectos propios del contribuyente que se encuentren dirigidos al desarrollo de productos, materiales o procesos de producción para la investigación y desarrollo de tecnología. 20 Siempre y cuando el pago se realice a través de instituciones de crédito o casas de bolsa constituidas conforme a las leyes mexicanas. También se considerará dentro de este supuesto el pago de contribuciones o aprovechamientos, así como el pago de sueldos y salarios derivados de la prestación de un servicio personal subordinado en territorio nacional. Sobre este particular la Regla 11.8.8 de la RMFA señala: [...] Para los efectos del Artículo Sexto, tercer párrafo del Decreto a que se refiere este Capítulo, no se considerará que se incumple con el requisito de acreditar que las inversiones incrementaron el monto de las inversiones totales en el país, cuando los recursos a que se refiere el citado Decreto se destinen a los fines a que se refiere la fracción IV del Artículo Sexto mencionado. 21 La Regla 11.8.7 de la RMFA señala: [...] Para los efectos del Artículo Sexto, fracción V y segundo párrafo del Decreto a que se refiere este Capítulo, las inversiones que se realicen en México a través de instituciones que componen el sistema financiero mexicano, podrán efectuarse en instrumentos financieros emitidos por personas morales mexicanas denominados en moneda nacional o extranjera, de conformidad con la regulación financiera aplicable. 22 No podrán enajenarse en un periodo de 2 años contados a partir de su adquisición. 23 Se consideran aquellas inversiones destinadas directa y exclusivamente a la ejecución de proyectos propios del contribuyente que se encuentren dirigidos al desarrollo de productos, materiales o procesos de producción para la investigación y desarrollo de tecnología.

24 Este requisito es cuestionable, sobre todo si se considera que existen factores diversos por los que pudieran reducirse las inversiones retornadas, incluso algunos ajenos a la voluntad del contribuyente. 25 Este beneficio es importante, pues en relación a las obligaciones formales, se eliminan aquellas cuya omisión pudiere implicar un delito, como es el caso de la declaración informativa a que alude el artículo 111, fracción V del CFF, en relación con el artículo 178 de la LISR (información de inversiones en REFIPRES). Asimismo, el Artículo Noveno señala: [...] “El impuesto que se pague en los términos del presente Decreto se entenderá cubierto por el ejercicio en que se realice el pago y por los ejercicios anteriores al mismo.”

26 Ello es importante, pues el causante es liberado del gravamen causado no pagado sobre los recursos del extranjero, lo que implica una modificación patrimonial, acumulable en los Títulos II y IV (otros ingresos) de la LISR. 27 La Regla 11.8.10 de la RMFA señala: [...] Para los efectos del Artículo Tercero del Decreto a que se refiere este Capítulo, los contribuyentes podrán compensar las cantidades que tengan a su favor contra el ISR que resulte de aplicar la tasa prevista del 8%, al monto total de los recursos que se retornen al país y por los que no se haya pagado el ISR, sin deducción alguna.